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“两年前，我们曾经为国内市场即将出现的欣欣向荣而跃跃欲试。”但现在的状况让北京中瑞华恒信会计师事务所负责人感到迷惘，“我们真的不知道出路在那里？”
1400多家上市公司，17万家国有企业，41万家外资企业，220多万家民营企业，如此广阔的审计市场无疑是“一块非常大的蛋糕”，但潜力客户的持续增加并没有给4400多家国内会计师事务所带来更多机会；相反，普华永道、安永、德勤、毕马威等四大所为首的国际会计师事务所快速占据了更有利的位置。国内会计师业面临着整体“衰微”。
收费的天上地下
多年无序的发展中，会计师行业出现了一个奇怪的现象：国内所采取“低价进入式竞争策略”（ｌｏｗ－ｂａｌｌｉｎｇ）打得不可开交时，四大所却以其高收费吞噬着国内审计市场。
“同一个审计项目，四大所的收费高出国内所2－5倍很正常。”上海一家大型企业的财务人员说。以收费标准最高的北京为例，国内所的主任、副主任会计师每小时收费300元；而安永为2750元。西部地区的收费标准则更低，在四川，主任会计师每小时为90元，注册会计师为70元。
北京一家高科技公司不久前聘请德勤为其外部审计师，在一项法定审计业务时双方谈定的价格是20万美元左右。该公司财务总监告诉记者，国内所最多收50万元人民币，价格相差近四倍，而德勤在四大所中收费最便宜。
四川省注协秘书长黄友给出的数据更能说明这一点：“四川君和会计师事务所2002年以客户量27户的业绩排名第九，以1877万元的业务收入位列第77名。而普华永道中天，以76631万元收入位于排名之首，其客户量仅44户，排名第三”。
2001年，国内上市公司的1147份年报中披露共有139家公司聘请国际会计师事务所，其中48家公布了2000年境外所审计费用，平均报酬达174．65万元，83家披露2001年国际所审计费用，平均报酬为162．91万元；而支付给国内所的审计费用平均为70．4万元。
“收费和质量之间，虽没有非常直接的关系，但也有千丝万缕的联系。”天华会计师事务所张明威认为，“国外所经验丰富所以价钱高，这可以理解，但仍要有个合理的度。”
差别首先体现在收费标准上。“审计收费包括两个部分——成本和利润。成本中除包括执业过程中直接和间接发生的费用，通常还包括应付未来诉讼和恢复名誉的支出等。在这方面，国内所与国际所并无太大差别。”清华大学会计研究所陈朝武介绍，“但国内各个地方政府通常都按企业规模，如总资产或注册资本，对审计收费有一个标准。”
在确定审计成本时，除了考虑客户的规模，还要考虑客户业务的复杂程度、风险等。因此，“按企业规模确定收费标准无疑很片面，目前的标准是有问题的。”陈说。
安永的中国区合伙人邱家赐这样介绍他们如何制定收费标准：“在进行每一次具体投标之前，我们会进行一个讨论：我们应该怎么去投标，应该投多少。按具体委托工作的要求，来确定大概成本是多少。坦率来讲，很多时候，我们投标时，比其他很多事务所可能高一点，但我们确实很审慎地考虑过我们的成本。”
目前，国内审计收费标准依然是按照国家物价局、国家国有资产管理局（1992）价费字625号文规定执行，而且各地收费标准不一。“国内所的定价相比外资所已经很低了，而实际上收取的比这个还要低。”“能到一半就不错了。”一位国内所的合伙人说。
而四大所在收费上却体现了强硬的一面。安永华明董事长葛明曾在接受媒体采访时指出，四大所的水平都差不多，就像同是五星级酒店一样。四大所有一套标准，那就是根据项目要动用多少人，要动用什么级别的人，这些人按不同的级别有不同的收费标准，然后根据项目需要多少时间完成这几个指标先做出一个预算来，再把报价传递给企业，打折的余地十分有限。
差别的一些原因
如此，中瑞华恒信的负责人并不认同国内所低价主要是定价机制、竞争激烈所致，最关键的是“观念问题”。在他看来，国内不少政府和企业的负责人对四大“甚至有些迷信”，认为它们肯定是好的，“人家开口要多少，就给多少”。即使“出了问题，那些地方领导也可以推卸：‘我们已经请了世界上最好的了，出了问题也没办法’”。
“有关方面确实很看重‘四大’，中国一些会计审计方面的规则办法都是与它们一起商讨制订的。”中国注册会计师协会的《2002年工作要点》里提到，将通过招标方式，聘请四大会计师事务所起草《风险导向审计程序》，以此“构建更完善的政策制度”。自1995年起，毕马威上海首席合伙人萧伟强就担任中国会计审计准则外国专家顾问。安永的邱家赐为证监会发审委委员。而德勤则与财政部、税务总局、国资委等政府部门有着密切的合作。四大的与一些政府主管机构、行业协会建立了良好的合作“伙伴关系”。
“中国的会计行业标准越来越有四大标准的影子，甚至在不少人眼里，四大所不只是一家中介机构。”一位不愿透露姓名的地方会计师协会的人士反应颇为激烈，“这在客观上导致中国企业海外上市的审计由它们垄断，这对于有效评估海外上市的国有企业未必有利”。事实上，四大所在世界上一些地区也开始不被信任。
显然，还无实力与四大所抗衡的国内会计师行业只能发发牢骚，但审计收费标准上规定的不统一，让他们找到了情绪的渲泄口。
目前，国内所的审计收费还是采取政府指导价，由国家物价管理部门授权中国注册会计师协会制定行业的审计收费标准，以指导事务所的收费行为。1999年的2255号文件《中介服务收费管理办法》中第六条（三）规定：对检验、鉴定、公证、仲裁收费等少数具有行业和技术垄断的中介服务收费实行政府定价。国内定价一般依据两个标准：即根据被审单位的资产总额或者依据注册会计师的工作小时。
本来，国内所的收费标准已比较低，但仍有地方政府和单位出台各种规定，对亏损国有企业的审计，按照现行价减半收费。这样，国内所的生存环境如他们自己所言“工作上严要求，生活上低标准”；并为争取尽可能多的客户达到规模效益，又产生了压价竞争。
而“四大所进入中国时，有关部门对它们的高收费基本上是一种默许状态，对国内所却没有向其他行业那样，予以必要的、有效的保护”。北京一家会计师事务所的合伙人认为，“当国内市场发展到一定阶段，有关部门应调整政策，取消对它们的超国民待遇”。
四川省注协黄友认为“尽快改变收费双重标准”更为现实，国内会计师事务所审计收费采取政府指导价，国际会计师事务所采用市场调节价，这有失公允，也是形成巨大国内所和四大巨大差异的重要原因，“政府应当根据各个地区的差异提高指导价的标准，尽量不要再拉大这个差距。”
另一些苗头也让国内会计师行业懊恼。如有银行规定，到该银行贷款的公司必须到指定的外资会计师事务所进行信用审计。为此，去年3月份，四川省注协联合了20家会计师事务所对这些单位进行起诉。
“国内所要认识到水平和服务质量同国外所有一定差距，并想办法来解决这些问题。但政府和社会应当把国外所和国内所同等看待。”
四大所“垄断”中国
“由于有关部门的‘推崇’，四大所迅速将这些软资源转化为竞争优势。”杭州一家会计师事务所的刘晓松这样评价。
2001年，中国证监会颁布《公开发行证券的公司信息披露编报规则第16号——Ａ股公司实行补充审计的暂行规定》，要求上市公司首发及再融资时，财务报告除国内会计师事务所进行法定审计外，还必须由国际会计师事务所进行“补充审计”。当时，会计行业反应激烈，认为这是对国内外会计师事务所的差别对待，客观上“协助四大所在中国进行圈地运动”。
今年1月，深圳市明确深圳基础产业国有企业年度审计工作将全部由四大会计师事务所承担。深圳市副市长张思平表示：“深圳基础性产业一律请四大会计师事务所审计。”
“比如一些金融、海外上市、二次审计等，都规定国内所不能做。”天华所的张明威说：“这关键是有关部门更信赖它们，认为它们好，所以公司才会选择它们。”
目前的局面是，四大国有商业银行的审计业务由四大所分享；大部分上市公司和国际跨国公司的审计业务基本由他们完成。“现在我们在大力发展国有大型企业这类客户，小项目我们一般都不愿接了。”德勤的一位人士这样介绍他们的战略。
这位人士告诉记者，这两年德勤在中国的业务发展迅猛。基于这种前景，德勤未来5年将在中国投资1．5亿美元，是其创建百年来单一地区的最大一项投资，而员工会增长四倍至8000人，营收也将提高到目前的五倍。
中国石化支付给毕马威的审计费用为6000万港币；华能国际2001年支付给安达信审计费1266万元；马钢股份支付安永500万港币……当国内会计师事务所为争夺廉价客户而压价竞争时，国外所早就占领了优质的客户市场。
经过调查发现，就不同客户规模的细分市场而言，四大所垄断了大企业的审计业务；而国内所则在小企业的审计市场上相互竞争，并由于大企业审计市场的竞争程度不够，逐渐呈现四大所垄断现象，审计收费也很高；而小企业审计市场则竞争激烈，甚至存在过度竞争的情况，至于审计收费则是竞相压价。
例如，国内有近70家符合上市审计资格的事务所，但在2002年1200多家上市公司审计业务中，“四大”审计的资产比例占到将近40％。
“国内所不能在完全的市场上和国外所竞争，与一些管理部门和地方政府的规定甚至指定有很大的关系。”按天华会计师事务所张明威的看法，“那些关乎国家经济命脉的金融业务，原本就不能限定给国外所来审计”。
目前的现状有其合理性。黄友坦言：“一些大型的业务，因为其工作量大、强度大，国外所在规模上、技术上和经验上的优势是一般国内所不具备的。国内所即使能接过来，但能做成什么样难以乐观。”
“随着大型国企纷纷海外整体上市， 一些大客户纷纷转投四大所，国内所下一步的艰难无法避免。”尽管在中国注册会计师协会排名中名列第七，但中瑞华恒信所长顾仁荣仍然忧虑。
人才的流失，则是国内所感受最深的。“对于提供专业服务的机构，会计师事务所靠的就是人才，我们好不容易培养的最好的骨干力量，有经验的员工很多都被它们挖走了。”一位国内所负责人表示对此也无能为力。
外资所的大规模挖人更使国内会计师事务所陷入到“恶性循环”中：在成为外资所的免费培训学校后，中坚人员的流失导致业务水平的下降，这又使国内所没有力量承揽更多的生意。“人才的垄断才是最可怕的，就连各大学刚毕业的优秀人才每年都被它们抢定一空。”这位负责人慨叹，“长此以往，今后国内市场无疑成了四大的天下。”
国内所的差距
诸多原因造成了国内会计师行业的“式微”，但在某种意义上这也是它们自酿的“苦果”。从“深圳原野”到“琼民源”再到“银广夏”，一系列证券欺诈案的揭露，像一枚枚重磅炸弹，在我国证券市场向规范化前进的道路上炸开。而刚起步不久的中国会计业的噩梦也随之开始。
随着这些案件的披露，注册会计师的不勤勉尽职甚至集体作弊，因被市场看作上市公司造假和证券市场泡沫现象的罪魁祸首，甚至将注册会计师当成上市公司造假的始作俑者。
此前后，中国经济市场化改革的步伐加快，国际会计师事务所进入中国。自上世纪90年代初，当时的“五大”陆续获准在华设立合资会计师事务所以来，业务发展不断扩大，并迅速站稳脚跟。
清华大学的陈朝武认为，四大的审计质量已为资本市场广泛认可。一方面，四大不会冒着损害声誉的风险提供低质量的审计服务；另一方面，即使发生审计失败，因其规模大因而赔偿能力也强，投资者遭受的损失也能得到最大限度的补偿。基于这种逻辑，资本市场的投资者更倾向于接受四大审计的财务报告，而公司管理层也愿意为聘请四大支付更高的审计费用。
而国内所的差距，陈武朝将其看法归结为5点：“规模小，难以承接大客户的审计业务；执业质量控制还不够规范，抵御风险能力较弱；培训不够，员工的整体素质较低；事务所内部管理水平较低；尚未建立自己的品牌，执业质量尚未得到市场认可。”
安永合伙人邱家赐认为，“四大所不光是做审计”，“还能满足企业从内控方面到公司治理的要求，通过做风险管理的基准点来透视企业进一步的发展”。
北京一家高科技公司的财务总监坦言：“四大所最大的优势在于其审计程序较为科学成熟，而国内所在这方面存在缺陷。”
仅从审计结果的可靠性来说，我国上市公司会计报表注册会计师审计可靠性较差，难以真正起到改善财务会计信息质量、保护投资者特别是中小投资者利益的作用。其原因是多方面的，但不可否认国内会计师行业发展时间较短也是原因之一。
“国内会计师行业相当稚嫩，还没经过像样的发展，在四大所进来后，政府在政策上和心理上更倾向于国际所，对于新兴行业是不是应有一定的扶持？”四川注协的黄友这样反问，“企业造假不少是行政干预的结果，但最后，注会却更多成为‘替罪羊’。”
“最起码应该去掉国内所身上的限价规定，这才是公平的。”刘晓松指出，“国内所起步晚，又有政策差别，目前的态势只会加速国内所的衰微。”
“相关政府部门应该主导国内会计业培育寡占型的上市公司审计市场结构。寡占是指市场上只有几个提供相似或相同产品的卖者。这是基于上市公司审计这种‘服务产品’的特殊性（质量高低直接影响众多利害关系人的利益和社会经济生活秩序）和无差别性（均为按审计准则执行的法定审计，各家会计师事务所在同一领域进行竞争）。”武汉大学会计系的一位教授指出，“但完善审计技术、管理经验、市场开发技巧和人才培训机制，进一步提高我国注册会计师执业水平乃至走向国际市场，这才是真正解决国内会计师问题的关键所在。”
在当今大有垄断全球审计市场的四大国际会计师事务所面前，国内会计师事务所如何生存，中国审计业走向何处，似乎需要政府和整个行业来共同面对才能厘清。
（本报实习记者黄贞对此文亦有贡献）
