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新会计准则实施后将对上市公司产生的影响深受各方关注
记者日前从有关渠道独家了解到，一份由管理层拟就的《关于做好与新会计准则相关财务会计信息披露工作的通知》（征求意见稿），明确要求上市公司在按照现行会计准则编制和披露2006年年报的同时，必须在相关章节列出新会计准则的影响。
另外，就市场各方关心的执行新会计准则对再融资和IPO的影响，通知也作了明确规定。
□本报记者 何军 初一 敬飞
2007年申请再融资的上市公司其财务指标是否符合发行条件，将依据按现行企业会计准则和企业会计制度编制的过去三年年报的财务数据进行判断。
自2007年1月1日起，上市公司将全部执行新企业会计准则，而2007年申请再融资的上市公司是否需要按照新企业会计准则对过去三年的财务数据进行调整，并以此作为判断是否符合发行条件的依据，是上市公司和投资者关注的焦点。
为此，《通知》对2007年申请再融资的上市公司财务会计报告的编制与披露作出了具体规定，明确上市公司的财务指标是否符合发行条件，均依据过去三年已披露的年报财务数据进行判断。
《通知》规定，上市公司在2007年第一季度报告披露前刊登募集说明书的，募集说明书中的近三年财务报表应按现行会计准则编制和披露，同时应在募集说明书“管理层讨论与分析”部分披露执行新会计准则后可能发生的会计政策、会计估计变更以及对公司财务状况和经营成果的影响，并作“重大事项提示”。
上市公司在2007年第一季度报告披露后刊登募集说明书的，募集说明书中的近三年财务报表也应按现行会计准则编制和披露，但最近一期的比较式财务报表应按新会计准则编制并单独披露，同时应在募集说明书“财务会计信息”部分披露新旧会计准则的差异调节表，差异调节表的要求、内容及格式与“上市公司财务会计报告的编制和披露”部分对差异调节表的要求相同，此外还应在募集说明书“管理层讨论与分析”部分披露执行新会计准则后已发生的会计政策、会计估计变更以及对公司财务状况和经营成果的影响。
对于非公开发行的发行人申报的财务资料，《通知》规定应比照公开发行的要求处理。
IPO财报编制面临两种选择
《通知》指出，拟首次公开发行股票并上市的公司（以下简称“拟上市公司”）的财务会计信息披露工作，面临两种选择。
□本报记者 敬飞 何军 初一
明年1月1日，财政部颁发的新的企业会计准则，将在上市公司范围内实施。目前，有许多拟上市公司正在积极进行IPO工作；在代办股份转让系统挂牌的公司，亦有一些正在准备转板事宜。这些公司已经准备或者正在编制的财务报表，能否在股票发行审核时得到通过？究竟要按怎样的方法去编制，才能得到通过？
《通知》指出，拟首次公开发行股票并上市的公司（以下简称“拟上市公司”）的财务会计信息披露工作，面临两种选择。
选择一，发行人在2007年3月31日前刊登招股意向书的，可以自行选择是否按新会计准则编制和披露财务会计报告。其中，如果按现行会计准则编制财务会计报告的，另有两大要求：要求一，应编制最近一年及一期新旧会计准则的差异调节表，对主要差异项目进行详细说明，差异调节表及差异说明应作为会计报表附注的组成部分提供，并在招股意向书“财务会计信息”中披露；要求二，应在招股意向书“管理层讨论与分析”中披露公司在执行新会计准则后会计政策和会计估计将发生的重大变化，以及对公司财务状况和经营成果的影响，并作“重大事项提示”。
选择二，发行人在2007年1月1日后向中国证监会提出首次公开发行股票申请，或在2007年3月31日后刊登招股意向书的，应按新会计准则编制和披露近三年及一期财务会计报告。
业内人士指出，上述规定可能意味着，明年3月31日前，将会出现较多的拟上市公司，集中刊登招股意向书。这些公司大部分都已进行了长达数年之久的IPO工作，在财务报表的编制上，投入了不小的成本，因此，可能会选择按照现行会计准则来编制财务报表，并根据上述《通知》规定，补充相关内容。
上市公司“一次亏足”将成历史
自己所买的股票突然曝出一年巨亏数十亿元，在股市打拼多年的投资者几乎每年都会遭遇这样的倒霉事。2007年1月1日以后，这种因上市公司“一次亏足”的操作方式而导致的巨亏，将成为历史。
□本报记者 何军 初一 敬飞
《通知》规定，明年1月1日起，上市公司不得利用计提资产减值准备人为调节各期利润。不得利用计提资产减值准备的机会“一次亏足”，或在前期巨额计提后大额转回，随意调节利润；也不得随意变更计提方法和计提比例。如果公司滥用各项损失准备的计提、转回调节利润，有关责任人应承担相应的责任。
在过去很多年里，减值冲回一直是某些上市公司热衷的秘密游戏。常见操作手法有两种：其一，在今年大额计提资产减值准备（使得今年大幅亏损），明年冲回，从而做出明年扭亏为盈的财务报表，避免退市；其二，选择某一年超大额计提，其后几年缓慢冲回，制造业绩小幅稳定攀升的财报，操纵利润。
在现行企业会计准则下，上述两种冲回手段都是被默许的。但关于资产减值的新准则则明确规定，固定资产、无形资产等减值损失，一经确认，不得冲回。该规定封死了减值冲回这一上市公司操纵利润的通道。
《通知》还要求各上市公司严格执行各项资产减值准备计提政策：上市公司应建立、健全资产减值准备计提和各项损失核销的内部控制制度，对公司各项资产的潜在损失做出适当估计，并根据新会计准则规定合理计提减值准备。上市公司应按照现行会计准则的有关要求，对其存在的不良资产充分计提资产减值准备；上市公司在2006年出现大额资产减值准备转回的，应提出充分证据证明原计提减值的适当性，如缺乏充分证据，应按重大会计差错进行处理。
《通知》称，在新会计准则实施后，上市公司应按照新会计准则的有关要求，检查其长期资产是否出现资产减值的迹象，如出现该迹象，上市公司应根据公司的实际情况对其进行减值测试，上市公司2007年及以后年度出现重大资产处置，导致计提的资产减值准备在一年以内大额冲回的，应提出充分证据证明原减值准备计提的适当性，否则按会计差错更正进行处理。
上市公司不得进行虚假债务重组
由于新会计准则下，债务重组和非货币性资产交换都可能带来一定的非经常性损益，因此《通知》明确，上市公司不得进行虚假债务重组，也不得为操纵利润而进行不存在真实交易背景的非货币性资产交换。
□本报记者 何军 初一 敬飞
《通知》要求，上市公司应合理确认债务重组和非货币性资产交换损益，在进行债务重组或非货币性资产交换交易的过程中，应严格按照新会计准则的要求慎重确定其是否具备商业实质，谨慎确定其公允价值是否能够可靠计量，如实、充分地对该项交易作出信息披露。在交易对方为关联方的情况下，上市公司应考虑该项交易的背景及交易价格的公允性。
债务重组的方式包括以资产清偿债务；将债务转为资本；修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等。由于债务重组的差额可计入当地损益，因此少数公司为了达到调节利润的目的，可能存在虚假重组的行为，因此《通知》强调，上市公司不得采用关联交易非关联化等手段进行虚假债务重组。
非货币性资产交换满足一定条件时，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。所要满足的条件是该项交换具有商业实质，同时换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。
因此，在执行新会计准则时，《通知》明确规定，上市公司不得为操纵利润而进行不存在真实交易背景的非货币性资产交换。
在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，上市公司应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。
滥用差错更正调节利润之路被堵死
“上市公司应根据新会计准则的要求，全面执行新会计准则的各项规定，不得根据需要选择执行。”这是《通知》强调的一项重要内容。
□本报记者 何军 初一 敬飞
《通知》要求，新旧会计准则过渡期间，上市公司应根据实际情况制定合理的会计政策，做出恰当的会计估计。《通知》指出，上市公司应根据新会计准则的要求，全面执行新会计准则的各项规定，不得根据需要选择执行。上市公司应根据新会计准则的有关要求和公司实际情况，制定合理的会计政策，做出恰当的会计估计，明确区分会计政策、会计估计变更和新会计准则变化造成的影响，不得相互混淆，也不得利用会计政策变更、会计估计差错更正人为调节各年度利润，如果公司滥用会计差错更正调节利润，有关责任人应承担相应的责任。
中国注册会计师朱德峰表示，上述《通知》规定，属于一种禁止性强调。此前，亦不允许利用会计政策变更、会计估计差错更正人为调节各年度利润；但目前，这个现象在上市公司中仍具有一定的普遍性。利用会计政策变更，产生的相关影响数，比如利润变更，可以计入以前年度，进行导致各年度利润被认为调节；利用会计估计差错更正，产生的相关影响数，也可计入以前年度，从而人为调解各年度利润。
在上述过程中，《通知》对注册会计师的工作亦提出要求：在鉴证业务过程中，注册会计师应根据鉴证业务准则的要求，以应有的职业谨慎态度实施鉴证程序，获取充分、适当的鉴证证据，对上市公司选用的会计政策、做出的会计估计及其合理性、适当性作出实质性判断，并恰当地发表审计意见。注册会计师不得以强调事项段代替发表保留意见，也不得动辄以“无法判断”作为无法发表意见的理由。
不得利用公允价值计量模式操纵利润
《通知》规定，新旧会计准则过渡期间，上市公司应恪守谨慎原则，确保会计核算和财务会计信息披露的真实、准确和完整。不得利用会计政策变更调节利润、牟取不当利益。
□本报记者 何军 初一 敬飞
由于公允价值计量模式的选择很大程度上会影响上市的财务报表的质量，因此《通知》要求上市公司应建立、健全确定公允价值的内部控制制度。严格按照新会计准则的要求，谨慎适度选用公允价值计量模式。在依据新会计准则采用公允价值模式对会计报表的重要资产、负债项目进行计量时，应参考其公开市场的交易情况，全面、充分考虑各项影响因素，广泛征询相关意见并作出充分的信息披露。
上市公司不得为了粉饰财务状况和经营成果，利用公允价值计量模式调节各期利润；也不得出于不当动机，要求相关中介机构出具虚假鉴证报告。
《通知》同时规定，上市公司要严格按照新会计准则和应用指南的要求，选择投资性房地产的计量方法
《通知》明确，上市公司应根据新会计准则的有关要求对投资性房地产进行初始确认，在后续计量过程中严格对照新会计准则规定的条件，谨慎选择投资性房地产的计量方法，如按照公允价值模式对其进行计量，公司应慎重确定其公允价值并按照财务信息披露法规的有关要求对其公允价值的确定方法作出充分披露。
《通知》强调，上市公司不得出于操纵利润等目的而将成本计量模式随意变更为公允价值计量模式，也不得通过随意变更房地产使用用途进行利润操纵。
之所以这么要求，一方面是因为我国目前的市场环境里，上市公司（A股）投资性房地产物业往往都以历史成本计价，而且一般情况下都存在一定程度的升值；另一方面是因为只有为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产才属于投资性房地产（这可能导致少数公司为操纵利润而变更房地产用途）。
部分可能采用公允价值计量投资性房地产的上市公司
股票代码 股票简称 前三季度每股收益（元） 上周五收盘价（元）
600663 陆家嘴(行情 - 留言) 0.27 7.81
600639 浦东金桥 0.243 8.05
600895 张江高科 0.12 5.11
600648 外高桥(行情 - 留言) 0.022 5.43
000024 招商地产(行情 - 留言) 0.345 17.82
000402 金融街(行情 - 留言) 0.15 10.28
600007 中国国贸 0.175 6.55
600736 苏州高新(行情 - 留言) 0.186 4.58
000897 津滨发展(行情 - 留言) 0.029 5.21
何军 整理
费用“资本化”算盘不好打
新会计准则对研发费用与利息费用资本化条件的放宽，实现了与国际会计准则的趋同，却也增加了利润调节空间。《通知》为此要求严格区分各类收益性支出和资本性支出，将有关费用“资本化”的算盘其实并不好打。
□本报记者 何军 初一 敬飞
“资本化”是指符合条件的相关费用支出不计入当期损益，而是计入相关资产成本，作为资产负债表的资产类项目管理。新准则规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化；符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或者可销售状态的资产。根据这一规定，可能会有公司在一般借款的利息支出和符合资本化条件的资产上打主意，从而达到调节利润的目的。
《通知》为此要求，上市公司应根据其业务情况和实际资金使用情况谨慎确定利息资本化范围，对于一般借款费用的资本化，应履行必要的决策程序；上市公司应在报表附注中充分披露其利息资本化情况，不得将不符合资本化条件的借款费用进行资本化处理。
一改现准则无形资产研发支出全部计入管理费用的原则，新准则将研发划分成两个阶段，并允许符合条件的开发支出予以资本化。因此，允许开发支出资本化无疑会增加科技及创新类公司的利润调节空间。
《通知》为此要求，上市公司应正确划分研究阶段和开发阶段，根据实际情况确定其在开发阶段的支出是否符合资本化条件，不得利用提供虚假或不实资料等手段将本应费用化的开发阶段支出进行资本化。
渝钛白就曾因打费用“资本化”算盘，其1997年报被出具了中国证券市场上的第一份否定意见审计报告。该公司在1997年度将应计入财务费用的借款及应付债券利息8064万元，资本化计入了钛白粉工程成本，而事实上该工程已投入使用，能够生产合格产品，达到了资本化的停止时点“预定可使用状态”。
注册会计师十大注意事项
一 不得直接认可公司提供的评估结论
注册会计师不得以公允价值超出专业胜任能力为由，直接认可公司提供的资产评估机构或其他专业评估机构做出的评估结论。公允价值显失公允，公司又拒绝调整的，注册会计师应考虑对鉴证结论的影响。
二 不得以强调事项段代替发表保留意见
注册会计师对上市公司选用的会计政策、做出的会计估计及其合理性、适当性作出实质性判断，并恰当地发表审计意见；不得以强调事项段代替发表保留意见，也不得动辄以“无法判断”作为无法发表意见的理由。
三 不得以无法判断为由认可不当的账务处理
注册会计师在鉴证过程中应对交易的真实性予以关注；不得以无法判断为由，认可上市公司不当的账务处理，发表不恰当审计意见。
四 不得未履行必要鉴证程序而发表不恰当审计意见
注册会计师对于上市公司变更房地产用途的要给予重点关注；不得在未履行必要鉴证程序的情况下，发表不恰当审计意见。
五 重点关注2006年年报重大资产减值准备转回
注册会计师对于2006年年度报告出现重大资产减值准备转回的要给予重点关注。对于转回理由不充分或存在减值迹象而公司未合理计提准备的，注册会计师应提请公司予以调整，公司拒绝调整的，注册会计师应考虑对鉴证结论的影响。
六 关注金融工具类别的变更
注册会计师对于金融工具类别的变更，应获取充分、适当的证据，对于变更理由不合理或不充分，公司又不接受纠正建议的，注册会计师应考虑对鉴证结论的影响。
七 重点关注无形资产的分类
注册会计师应关注公司收益性支出与资本性支出划分的合理性，对借款费用资本化、研究阶段和开发阶段的划分，无形资产的分类，应给予重点关注，并获取充分、适当的鉴证证据。
八 关注股份支付账务处理
注册会计师应履行必要鉴证程序，对上市公司股份支付账务处理的正确性和披露的充分性做出实质判断。
九 关注公司合并账务处理
注册会计师应获取充分、适当的鉴证证据，关注公司合并账务处理的正确性及信息披露的充分性，对于适用会计政策错误公司又拒绝纠正的，注册会计师应考虑对鉴证结论的影响。
十 重点关注关联方交易行为
注册会计师在鉴证业务过程中应重点对交易的真实性、有效性、交易价格的公允性、信息披露的充分性与准确性予以关注。敬飞 整理
如何做好新会计准则实施前的准备工作
学习 各上市公司、拟上市公司以及相关会计师事务所应采取各种方式组织本单位全体董事、监事、高级管理人员、会计人员和审计人员学习研究新会计准则、应用指南等相关文件
调整 各上市公司、拟上市公司应结合新会计准则的要求，调整或重构公司的各项内部控制制度及公司治理，包括会计核算、财务管理的授权、决策和流程等工作
沟通 上市公司应结合新会计准则对公司的重大影响做好与投资者的沟通，做好投资者关系管理工作
上市公司应积极与负责年度审计工作的会计师事务所进行沟通，提前做好各类账项调整准备工作，确保执行新会计准则后的上市公司财务会计信息披露质量；拟上市公司应积极与申报会计师事务所进行沟通，积极做好新旧会计准则的衔接工作，确保申报材料的财务会计信息质量
初一 整理
(责任编辑：吴飞)
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